2013年審計師考試《企業(yè)財務(wù)會計》要點：金融資產(chǎn)概述

　　金融資產(chǎn)概述

　　一、以公允價值計量且變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概述

　　以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)兩類。

　　(一)交易性金融資產(chǎn)

　　滿足以下條件之一的，應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：

　　1.取得該金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售;

　　2.屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一種，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進(jìn)行管理;

　　3.屬于衍生工具，比如國債期貨、遠(yuǎn)期合同、股指期貨等，但是被指定為有效套期保值、屬于財務(wù)擔(dān)保合同的、公允價值不能可靠計量的金融資產(chǎn)衍生工具不屬于交易性金融資產(chǎn)。

　　(二)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

　　通常情況下，只有符合下列條件之一的金融資產(chǎn)，才可以在初始確認(rèn)時指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)：

　　1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計量方面不一致的情況。

　　例如企業(yè)發(fā)行債券獲得金融資產(chǎn)，則該金融資產(chǎn)若劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其變動損益計入所有者權(quán)益，但相對應(yīng)的金融負(fù)債卻以攤余成本計量，從而導(dǎo)致“會計不配比”。

　　2.企業(yè)風(fēng)險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合，以公允價值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。

　　風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、證券投資基金或類似會計主體，其經(jīng)營活動的主要目的在于從投資工具的公允價值變動中獲取回報，它們在風(fēng)險管理或投資策略的正式書面文件中對此也有清楚的說明。在這種情況下，應(yīng)將該組合進(jìn)行指定。

　　二、持有至到期投資概述

　　(一)持有至到期投資的定義

　　持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

　　企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資：

　　(1)在初始確認(rèn)時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn);

　　(2)在初始確認(rèn)時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn);

　　(3)符合貸款和應(yīng)收款項的定義的非衍生金融資產(chǎn)。

　　(二)持有至到期投資的特征

　　1.到期日固定、回收金額固定或可確定

　　在將某項投資劃分為持有至到期投資時可以不考慮可能存在的發(fā)行方重大支付風(fēng)險。另外，如果符合其他條件，浮動利率不影響將債務(wù)工具投資劃分為持有至到期投資。

　　由于要求到期日固定，從而權(quán)益工具投資不能劃分為持有至到期投資。

　　2.有明確意圖持有至到期

　　“有明確意圖持有至到期”是指投資者在取得投資時意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事件，否則將持有至到期。

　　存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：

　　(1)持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。

　　(2)發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機(jī)會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風(fēng)險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。

　　(3)該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。

　　(4)其他表明企業(yè)沒有明確意圖持有至到期的情況。

　　據(jù)此，對于發(fā)行方可以贖回的債務(wù)工具，如發(fā)行方行使贖回權(quán)，投資者仍可收回其幾乎所有初始凈投資(含支付的溢價和交易費用)，那么投資者可以將此類投資劃分為持有至到期投資。但是，對于投資者有權(quán)要求發(fā)行方贖回的債務(wù)工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。

　　3.有能力持有至到期

　　存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：

　　(1)沒有足夠的財務(wù)資源持有至到期;

　　(2)受法律、行政法規(guī)的限制難以持有至到期;

　　(3)其他表明企業(yè)沒有能力持有至到期的情況。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每個資產(chǎn)負(fù)債表日對持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評價。發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)。

　　(三)持有至到期投資在到期前處置或重分類的影響

　　如果企業(yè)將持有至到期投資處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)應(yīng)將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分)重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本會計年度及以后兩個完整會計年度內(nèi)不得再將其劃分為持有至到期投資。但是，遇到下列情況可以除外：

　　1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近(如到期前三個月內(nèi))，且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。

　　2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金。

　　3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事件所引起。

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